Ek 1 Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmeler için Türkiye Finansal Raporlama Standardı

26.15 Bazı hisse bazlı ödeme işlemleri, işletmeye veya karşı tarafa, söz konusu işlemin nakit ödeme yapılması (veya diğer varlıkların transferi) ya da özkaynağa dayalı finansal araçlar verilmesi suretiyle gerçekleştirilmesini seçme hakkı sağlar. Bu tür bir durumda, ilgili işlem, aşağıdaki koşullar bulunmadığı takdirde nakit olarak ödenen hisse bazlı ödeme işlemi olarak muhasebeleştirilir:

(a) Geçmişteki uygulamalar, söz konusu işlemlerin, özkaynağa dayalı finansal araçlar ihraç edilerek gerçekleştirildiğini göstermektedir veya

(b) Nakit ödeme tutarının özkaynağa dayalı finansal aracın gerçeğe uygun değeri ile bir ilişkisi bulunmadığından ve söz konusu araç olasılıkla gerçeğe uygun değerinden düşük bir değerde olduğundan, opsiyonun ticari bir özü bulunmamaktadır.

(a) ve (b)’deki durumlarda işlem, 26.7-26.13 paragrafları uyarınca özkaynaktan karşılanan hisse bazlı ödeme işlemi olarak muhasebeleştirilir.

Grup planları

26.16 Hisse bazlı ödeme ödülünün bir ana ortaklık tarafından grup içerisindeki bir veya daha fazla bağlı ortaklığın çalışanlarına verilmesi ve ana ortaklığın konsolide finansal tablolarını KOBİ TFRS veya TMS/TFRS’leri kullanarak sunması durumunda, bağlı ortaklıklara, grup için muhasebeleştirilen toplam gider tutarından kendilerine düşen hisse bazlı ödeme gideri payını (ve ana ortaklık tarafından yapılan ilgili sermaye artırımını) uygun bir dağıtım esasına dayalı olarak muhasebeleştirme ve ölçme izni verilir.

26.17 Bazı ülkelerde, özkaynak yatırımcılarının (çalışanlar gibi), özellikle belirlenebilir nitelikte mal veya hizmetler sağlamaksızın (veya verilen özkaynağa dayalı finansal araçların gerçeğe uygun değerinden açıkça daha az değere sahip mal veya hizmet sağlamak suretiyle) özkaynak edinebildiği, kanunlarla belirlenen programlar bulunmaktadır. Bu durum, başka bir bedelin elde edilmiş olduğunu veya elde edileceğini (örneğin, geçmişte veya gelecekte çalışanların hizmet sunduğunu ya da sunacağını) gösterir. Bunlar, bu bölümün kapsamı çerçevesinde özkaynaktan karşılanan hisse bazlı ödeme işlemleridir. Elde edilen (veya elde edilecek olan) tanımlanamayan mal ve hizmetler, veriliş tarihinde ölçülen hisse bazlı ödemenin gerçeğe uygun değeri ile elde edilen (veya elde edilecek olan) tanımlanabilir mal veya hizmetlerin gerçeğe uygun değeri arasındaki fark olarak ölçülür.

26.18 Dönem boyunca var olan hisse bazlı ödeme anlaşmalarının niteliğine ve kapsamına ilişkin olarak aşağıdaki açıklamalar yapılır:

(a) Dönem içerisinde herhangi bir zamanda var olan her tür hisse bazlı ödeme anlaşmasının, her bir anlaşmanın genel hüküm ve koşullarını da (hak ediş koşulları, verilen opsiyonların maksimum süreleri ve ödeme yöntemi (nakit olarak ödenmesi veya özkaynaktan karşılanması) gibi) içeren bir tanımı. Birbirine önemli ölçüde benzeyen hisse bazlı ödeme anlaşmalarına sahip olunması durumunda, bu bilgi toplu olarak da sunulabilir.

(b) Aşağıdaki opsiyon gruplarının her biri için hisse opsiyonlarının sayısı ve ağırlıklı ortalama kullanım fiyatları:

(i) Dönem başı itibarıyla henüz süresi dolmamış olan.

(ii) Dönem içerisinde verilen.

(iii) Dönem içerisinde geçerliliğini kaybeden.

(iv) Dönem içerisinde kullanılan (uygulanan).

(v) Dönem içerisinde kullanım zamanı dolan.

(vi) Dönem sonu itibarıyla henüz süresi dolmamış olan.

(vii) Dönem sonunda kullanılabilir durumda bulunan.

26.19 Özkaynaktan karşılanan hisse bazlı ödeme anlaşmaları açısından, alınan mal veya hizmetlerin gerçeğe uygun değerlerinin veya verilen özkaynağa dayalı finansal araçların değerlerinin nasıl ölçüldüğüne ilişkin bilgiler açıklanır. Eğer bir değerleme yöntemi kullanıldıysa, söz konusu yöntem ve bu yöntemin seçilme nedeni de açıklanır.

26.20 Nakit olarak ödenen hisse bazlı ödeme işlemleri açısından, borcun nasıl ölçüldüğüne ilişkin bilgiler açıklanır.

26.21 Dönem içerisinde değişikliğe uğrayan özkaynaktan karşılanan hisse bazlı ödeme anlaşmaları açısından, bu değişikliklere ilişkin bir açıklamaya yer verilir.

26.22 İşletme, grup şeklindeki bir hisse bazlı ödeme planının bir parçasıysa ve kendi hisse bazlı ödeme giderini, grup için muhasebeleştirilen gider tutarından kendisine düşen pay şeklinde muhasebeleştiriyor ve ölçüyorsa, bu durumu ve kendi payına düşen tutarı nasıl hesapladığını açıklar (bakınız: paragraf 26.16).

26.23 Hisse bazlı ödeme işlemlerinin, döneme ilişkin kâr veya zarar ile finansal durum üzerindeki etkisine ilişkin olarak aşağıdaki bilgiler açıklanır:

(a) Dönem kâr veya zararında muhasebeleştirilen toplam gider.

(b) Hisse bazlı ödeme işlemlerinden kaynaklanan borçların dönem sonundaki toplam defter değeri.

27.1 Değer düşüklüğü zararı, bir varlığın defter değeri, bu varlığın geri kazanılabilir tutarından daha fazla olduğunda ortaya çıkar. Bu bölüm, değer düşüklüğünün muhasebeleştirilmesi açısından bu Standardın diğer bölümlerinde kendilerine ilişkin hükümlerin yer aldığı aşağıdaki varlıklar hariç olmak üzere, tüm varlıklara ilişkin değer düşüklüklerinin muhasebeleştirilmesinde uygulanır:

(a) Ertelenmiş vergi varlıkları (bakınız: Bölüm 29 Gelir Vergileri).

(b) Çalışanlara sağlanan faydalardan kaynaklanan varlıklar (bakınız: Bölüm 28 Çalışanlara Sağlanan Faydalar).

(c) Bölüm 11 Temel Finansal Araçlar ve Bölüm 12 Diğer Finansal Araçlar kapsamındaki finansal varlıklar.

(d) Gerçeğe uygun değerle ölçülen yatırım amaçlı gayrimenkuller (bakınız: Bölüm 16 Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller).

(e) Gerçeğe uygun değerden tahmini satış maliyetleri düşülerek ölçülen tarımsal faaliyetlere ilişkin canlı varlıklar (bakınız: Bölüm 34 Özellikli Faaliyetler).

Stoklarda değer düşüklüğü

Tamamlanma ve satış maliyetleri düşülmüş satış fiyatı

27.2 Her raporlama tarihinde, stokların değer düşüklüğüne uğrayıp uğramadığı değerlendirilir. Söz konusu değerlendirme, her bir stok kaleminin (veya benzer kalemlerin oluşturduğu grubun – bakınız: paragraf 27.3) defter değeri ile tamamlanma ve satış maliyetleri düşülmüş satış fiyatının karşılaştırılması suretiyle yapılır. Bir stok kalemi (veya benzeri kalemler grubu) değer düşüklüğüne uğramışsa, stoğun (veya grubun) defter değeri, tamamlanma ve satış maliyetleri düşülmüş satış fiyatına indirgenir. Bu indirgeme, değer düşüklüğü zararıdır ve anında kâr veya zararda muhasebeleştirilir.

27.3 Stokların tamamlanma ve satış maliyetleri düşülmüş satış fiyatlarının kalem kalem belirlenmesinin uygulamada mümkün olmaması durumunda, aynı üretim hattında üretilen, benzer kullanım amaçlarına veya nihai kullanıma sahip, aynı coğrafi bölgede üretilen ve pazarlanan stok kalemleri, değer düşüklüğünün değerlendirilmesi amacına yönelik olarak gruplandırılabilir.

Değer düşüklüğünün iptal edilmesi

27.4 İzleyen her raporlama döneminde, tamamlanma ve satış maliyetleri düşülmüş satış fiyatı yeniden değerlendirilmelidir. Daha önce stoklarda değer düşüklüğüne neden olan koşulların geçerliliğini kaybetmesi veya değişen ekonomik koşullar nedeniyle tamamlanma ve satış maliyetleri düşülmüş satış fiyatında artış olduğuna dair açık bir göstergenin bulunduğu durumlarda, ayrılan değer düşüklüğü karşılığı iptal edilir (iptal edilen tutar önceden ayrılmış olan değer düşüklüğüne ilişkin karşılık tutarı ile sınırlıdır). Böylelikle, maliyet değerinden ve yeniden gözden geçirilmiş tamamlanma ve satış maliyetleri düşülmüş satış fiyatından düşük olanı, yeni defter değeri olur.

27.5 Sadece ve sadece bir varlığın geri kazanılabilir değerinin, defter değerinden düşük olduğu durumlarda defter değeri geri kazanılabilir tutara indirgenir. Bu indirgeme değer düşüklüğü zararıdır. 27.11-27.20 paragrafları, geri kazanılabilir tutarın ölçülmesine ilişkin olarak yol gösterici hükümler içermektedir.

27.6 Değer düşüklüğü zararı, anında kâr veya zararda muhasebeleştirilir.

Değer düşüklüğü göstergeleri

27.7 Her bir raporlama tarihinde, bir varlığın değer düşüklüğüne uğrayıp uğramadığına dair herhangi bir gösterge bulunup bulunmadığı değerlendirilir. Bu tür bir göstergenin bulunması durumunda, varlığın geri kazanılabilir tutarına ilişkin tahminde bulunulur. Herhangi bir değer düşüklüğü göstergesinin bulunmaması durumunda, geri kazanılabilir tutarın tahmin edilmesi gerekmez.

27.8 Tek başına varlığın geri kazanılabilir tutarının belirlenmesi mümkün değilse, varlığın ait olduğu nakit yaratan birimin geri kazanılabilir tutarı tahmin edilir. Bu durum, geri kazanılabilir tutarın ölçümünün, nakit akışlarının tahmin edilmesini gerektirmesinden ve varlıkların bazı durumlarda tek başlarına nakit akışı yaratamamalarından kaynaklanabilmektedir. Bir varlığın nakit yaratan birimi, varlığı da içeren ve diğer varlıkların veya varlık gruplarının yarattığı nakit akışlarından büyük ölçüde bağımsız olarak nakit akışları yaratan, tanımlanabilir en küçük varlık grubudur.

27.9 Varlığın değer düşüklüğüne uğramış olabileceğini gösteren herhangi bir göstergenin bulunup bulunmadığı değerlendirilirken, asgari olarak aşağıdaki belirtiler dikkate alınır:

(a) Dönem içinde varlığın piyasa değeri, zamanın geçmesi veya normal kullanım sonucunda ortaya çıkması beklenen tutardan çok daha fazla azalmıştır.

(b) İşletmenin faaliyette bulunduğu teknolojik, ekonomik veya hukuki çevrede ve piyasada veya varlığın tahsis edildiği pazar çevresinde, dönem içerisinde işletme üzerinde olumsuz etkisi olan önemli değişiklikler meydana gelmiştir ya da söz konusu değişikliklerin yakın gelecekte gerçekleşmesi beklenmektedir.

(c) Dönem içerisinde, piyasa faiz oranları veya yatırımın kârlılığına ilişkin diğer piyasa oranları artmıştır. Söz konusu artışlar, varlığın satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değerini azaltmaktadır ve yine bu artışların, varlığın kullanım değerinin hesaplanmasında kullanılan iskonto oranını önemli ölçüde etkilemesi de olasıdır.

(d) İşletmenin net varlıklarının defter değeri, işletmenin bir bütün halindeki tahmini gerçeğe uygun değerinden (bu tür bir tahmin, örneğin, işletmenin tamamının veya bir kısmının potansiyel satışı ile ilgili olarak yapılmış olabilir) daha yüksektir.

İşletme içi bilgi kaynakları

(e) Varlığın fiziksel hasara uğradığına veya değer yitirdiğine ilişkin kanıt bulunmaktadır.

(f) İşletmeye ilişkin olarak, dönem içerisinde, varlığın mevcut veya gelecekteki öngörülen kullanım yöntemini veya kullanım derecesini etkileyebilecek önemli düzeyde olumsuz değişiklikler meydana gelmiştir veya bu tür değişikliklerin yakın gelecekte meydana gelmesi beklenmektedir. Bu değişikliklere örnek olarak; varlığın atıl durumda olması; varlığın da dâhil olduğu faaliyetin durdurulması veya yeniden yapılandırma planlarının bulunması; varlığın öngörülen tarihten önce elden çıkarılmasının planlanması; yeniden değerlendirme sonucu varlığın yararlı ömrünün sınırsız değil sınırlı olduğu sonucuna varılması, gösterilebilir.

(g) İşletme içi raporlamada, varlığın ekonomik performansının beklenenden daha kötü olduğuna veya olacağına ilişkin kanıt mevcuttur. Bu bağlamda, ekonomik performans faaliyet sonuçlarını ve nakit akışlarını içerir.

27.10 Varlık için herhangi bir değer düşüklüğü zararı muhasebeleştirilmemiş olsa bile, varlığın değer düşüklüğüne uğramış olabileceğine dair bir göstergenin bulunması; söz konusu varlığın geriye kalan yararlı ömrünün, amortisman (itfa) yönteminin ve kalıntı değerinin gözden geçirilmesinin ve bu Standardın varlıklara uygulanacak bölümü (örneğin; Bölüm 17 Maddi Duran Varlıklar ve Bölüm 18 Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar) uyarınca varlığın değerinin düzeltilmesinin gerekli olduğuna işaret edebilir.

Geri kazanılabilir tutarın ölçülmesi

27.11 Bir varlığın ya da nakit yaratan bir birimin geri kazanılabilir tutarı, satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değeri ile kullanım değerinden yüksek olanıdır. Bir varlığın tek başına geri kazanılabilir tutarının ölçülmesi mümkün değilse, 27.12-27.20 paragraflarında varlığa yapılan atıflar, aynı zamanda varlığın nakit yaratan birimine yapılan atıflar olarak değerlendirilmelidir.

27.12 Bir varlığın hem satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değerinin hem de kullanım değerinin belirlenmesi, her zaman için gerekli değildir. Bu tutarlardan biri varlığın defter değerini aşıyorsa, varlık değer düşüklüğüne uğramamıştır ve diğer tutarı tahmin etmeye gerek yoktur.

27.13 Bir varlığın kullanım değerinin satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değerini önemli ölçüde aştığına inanmak için bir neden bulunmuyorsa, varlığın satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değeri, geri kazanılabilir tutar olarak kullanılabilir. Bu durum, genellikle elden çıkarmak üzere elde tutulan varlıklar açısından geçerli olmaktadır.

27.14 Satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değer, bir varlığın, bilgili ve istekli taraflar arasında karşılıklı pazarlık ortamında piyasa şartları çerçevesindeki satışından, elden çıkarma maliyetleri düşüldükten sonra elde edilebilen tutarıdır. Bir varlığın satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değerine ilişkin en gerçekçi kanıt, karşılıklı pazarlık ortamında yapılmış bağlayıcı bir satış anlaşmasındaki fiyat veya aktif bir piyasadaki piyasa fiyatıdır. Varlığa ilişkin bağlayıcı bir satış anlaşmasının veya aktif bir piyasanın bulunmaması durumunda, satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değer, raporlama tarihi itibarıyla, elden çıkarma maliyetleri de düşüldükten sonra, bilgili ve istekli taraflar arasında karşılıklı pazarlık ortamında yapılacak bir satıştan elde edilebilecek tutarı yansıtan en gerçekçi bilgiye dayanmak suretiyle ölçülür. Bu değerin belirlenmesi sırasında, aynı endüstri dalındaki benzer varlıklara ilişkin yakın geçmişte yapılan işlemlerin sonuçları dikkate alınır.

27.15 Kullanım değeri, bir varlıktan kaynaklanması beklenen gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değeridir. Bugünkü değer hesaplaması aşağıdaki aşamaları içerir:

(a) Varlığın devamlı kullanımından ve nihai olarak elden çıkarılması sonucu gelecekte ortaya çıkması beklenen nakit girişlerinin ve çıkışlarının tahmin edilmesi ve

(b) Söz konusu nakit akışlarına, uygun bir iskonto oranının uygulanması.

27.16 Aşağıdaki hususlar, bir varlığın kullanım değerinin hesaplanması aşamasında dikkate alınır:

(a) Varlıktan beklenen gelecekteki nakit akışlarının tahmini.

(b) Bu nakit akışlarının tutarına ve zamanlamasına ilişkin ortaya çıkabilecek değişken durumlara dair beklentiler.

(c) Cari risksiz piyasa faiz oranı ile ifade edilen, paranın zaman değeri.

(d) Varlığa özgü belirsizlikleri üstlenmenin bedeli.

(e) Likidite sıkıntısı gibi, piyasa katılımcılarının işletmenin varlıktan beklediği gelecekteki nakit akışlarının fiyatlamasına yansıtabilecekleri diğer faktörler.

27.17 Kullanım değerinin ölçülmesi aşamasında, gelecekteki nakit akışlarına ilişkin yapılan tahminler, aşağıdakileri içerir:

(a) Varlığın devamlı kullanımından sağlanacak nakit girişlerine ilişkin tahminler.

(b) Varlığın devamlı kullanımından sağlanacak nakit girişlerinin elde edilmesi için kaçınılmaz bir biçimde gerekli hale gelecek nakit çıkışlarına (varlığı kullanıma hazır hale getirmek için yapılan nakit çıkışları da dâhil olmak üzere) ve varlıkla doğrudan ilişkilendirilebilen veya makul ve tutarlı bir temele dayalı olarak varlığa atfedilebilen nakit çıkışlarına ilişkin tahminler.

(c) Varlığın, yararlı ömrü sonunda, bilgili ve istekli taraflar arasında piyasa şartlarında karşılıklı pazarlık ortamında elden çıkarılması sonucunda elde edilmesi (veya ödenmesi) beklenen, net nakit akışları (varsa).

Mümkün olması durumunda, nakit akışlarını tahmin etmek için yakın geçmişte yapılan finansal bütçeler veya öngörüler kullanılabilir. En yakın geçmiş tarihli bütçeler veya tahminler tarafından kapsanan dönemlerin de ötesinde nakit akış tahminlerinde bulunmak için, bütçelere veya tahminlere dayalı olarak ortaya konan projeksiyonlar, ilerideki yıllar için, artan bir oran kullanmak uygun olmadığı sürece, sabit veya azalan bir büyüme oranı kullanmak suretiyle genişletilebilir.

27.18 Gelecekteki nakit akışı tahminleri aşağıdakileri içermez:

(a) Finansman faaliyetlerine ilişkin nakit girişleri veya çıkışları veya

(b) Vergi ödemeleri ya da vergiden doğan alacaklar.

27.19 Gelecekteki nakit akışları, varlığın içinde bulunulan dönemdeki mevcut durumu açısından tahmin edilir. Gelecekteki nakit akışları tahmini, aşağıdakilerden kaynaklanması beklenen gelecekteki tahmini nakit girişlerini ve çıkışlarını içermez:

(a) Henüz yükümlülük altına girilmemiş, gelecekteki bir yeniden yapılandırma veya

(b) Varlığın performansının geliştirilmesi veya iyileştirilmesi.

27.20 Bugünkü değer hesaplamasında kullanılan iskonto oranı (oranları) aşağıdakilere ilişkin cari piyasa değerlendirmelerini yansıtan vergi öncesi orandır (oranlardır):

(a) Paranın zaman değeri ve

(b) Varlığa özgü olan ve gelecekteki nakit akış tahminlerinin, ilgili risklere göre düzeltilmiş olduğu riskler.

Bir varlığın kullanım değerinin ölçülmesinde kullanılan iskonto oranına, gelecekteki nakit akış tahminlerinin düzeltilmesi aşamasında göz önünde bulundurulan riskler, söz konusu risklerin iki kez dikkate alınmasını önlemek amacıyla, yansıtılmaz.

Nakit yaratan birime ilişkin değer düşüklüğü zararının muhasebeleştirilmesi ve ölçülmesi

27.21 Nakit yaratan bir birim için değer düşüklüğü zararı, sadece ve sadece, birimin geri kazanılabilir tutarı söz konusu birimin defter değerinden düşük olduğunda muhasebeleştirilir. Değer düşüklüğü zararı, aşağıda belirtilen sırayı takip etmek suretiyle, birimdeki varlıkların defter değerleri düşürülecek şekilde dağıtılır:

(a) İlk olarak, varsa, nakit yaratan birime dağıtılmış şerefiye tutarının defter değeri düşürülür ve

(b) Daha sonra, birimin diğer varlıklarının defter değeri, her bir varlığın nakit yaratan birim içerisindeki defter değeri ile orantılı olarak düşürülür.

27.22 Ancak, nakit yaratan birimdeki varlıkların defter değerleri, aşağıda belirtilenlerin en yüksek olanından daha da aşağıya düşürülmez:

(a) Satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değer (belirlenebildiği takdirde);

(b) Kullanım değeri (belirlenebildiği takdirde) ve

(c) Sıfır.

27.23 Paragraf 27.22’deki kısıtlamadan dolayı bir varlığa dağıtılamayan değer düşüklüğü zararı tutarı, birimin diğer varlıklarına, söz konusu varlıkların defter değerleri ile orantılı olarak dağıtılır.

Şerefiyenin değer düşüklüğüne ilişkin ek hükümler

27.24 Şerefiye tek başına satılamaz. İşletmeye, diğer varlıkların nakit akışlarından bağımsız olarak nakit akışları da sağlayamaz. Dolayısıyla, şerefiyenin gerçeğe uygun değeri doğrudan ölçülemez. Bu yüzden, şerefiyenin gerçeğe uygun değeri, şerefiyenin de parçası olduğu nakit yaratan birimin (birimlerin) gerçeğe uygun değer ölçümünden türetilmelidir.

27.25 Değer düşüklüğü testi açısından, bir işletme birleşmesinde edinilen şerefiye, edinme tarihinden itibaren, edinen işletmenin birleşmenin sinerjisinden fayda sağlaması beklenen nakit yaratan birimlerine, edinilen işletmenin diğer varlık veya borçlarının söz konusu birimlere tahsis edilip edilmediğine bakılmaksızın, dağıtılır.

27.26 Nakit yaratan birimin geri kazanılabilir tutarının bir kısmı, şerefiyedeki kontrol gücü olmayan paya dağıtılabilir. Tamamına sahip olunmayan ve şerefiye de içeren nakit yaratan bir birime ilişkin değer düşüklüğü testi açısından, birimin defter değeri geri kazanılabilir tutarı ile karşılaştırılmadan önce, söz konusu birime tahsis edilen şerefiyenin defter değeri, kontrol gücü olmayan paya dağıtılabilecek şerefiye tutarı ile birleştirilmek suretiyle, kuramsal olarak düzeltilir. Daha sonra, kuramsal olarak düzeltilmiş söz konusu defter değeri, nakit yaratan birimin değer düşüklüğüne uğrayıp uğramadığını belirlemek amacıyla, birimin geri kazanılabilir tutarı ile karşılaştırılır.

27.27 Şerefiyenin, tek tek nakit yaratan birimlere (veya nakit yaratan birim gruplarına) dağıtılamaması durumunda, şerefiyenin test edilmesi amacıyla, aşağıdakilerden birinin geri kazanılabilir tutarının belirlenmesi suretiyle değer düşüklüğü test edilir:

(a) Şerefiye, entegre edilmemiş bir edinilen işletmeye ilişkin ise, edinilen işletmenin bütünü. Edinilen işletmenin entegre edilmesi, söz konusu işletmenin yeniden yapılandırılması veya raporlayan işletmeye veya raporlayan işletmenin bağlı ortaklıklarına tamamen dağıtılması anlamına gelmektedir.

(b) Şerefiye, entegre edilmiş bir işletmeye ilişkin ise, entegre edilmemiş işletmeler hariç olmak üzere bir bütün olarak işletme grubu.

Bu paragrafın uygulanması açısından, şerefiyenin, entegre edilmiş işletmelere ilişkin şerefiye ve entegre edilmemiş işletmelere ilişkin şerefiye olarak ayırması gerekecektir. Ayrıca, edinilen işletmenin veya işletme grubunun geri kazanılabilir tutarının hesaplanması, değer düşüklüğü zararlarının edinilen işletmeye veya işletme grubuna ait varlıklara dağıtılması ve bunların iptali aşamasında, nakit yaratan birimlere ilişkin olarak bu bölümdeki hükümler dikkate alınır.

27.28 Şerefiye için muhasebeleştirilmiş değer düşüklüğü zararı, daha sonraki bir dönemde iptal edilmez.

27.29 Şerefiye dışındaki diğer tüm varlıklar açısından, önceki dönemlerde ayrılmış değer düşüklüğü zararının artık mevcut olmadığı veya söz konusu zararın azaldığına ilişkin bir gösterge bulunup bulunmadığı, her raporlama tarihinde değerlendirilir. Bir değer düşüklüğü zararının azalmasına veya ortadan kalkmasına yönelik göstergeler, genellikle paragraf 27.9’da yer alan belirtilerin tam tersi durumlardır. Bu tür bir göstergenin bulunması durumunda, daha önceki değer düşüklüğü zararının tamamının mı yoksa bir kısmının mı iptal edilmesi gerektiği belirlenir. Söz konusu belirleme süreci, varlığa ilişkin daha önceki değer düşüklüğü zararının aşağıda belirtilenlerden birine dayanıp dayanmamasına bağlıdır:

(a) İlgili varlığın geri kazanılabilir tutarı (bakınız: paragraf 27.30) veya

(b) Varlığın ait olduğu nakit yaratan birimin geri kazanılabilir tutarı (bakınız: paragraf 27.31).

Geri kazanılabilir tutarın, değer düşüklüğüne uğramış bir varlık için tahmin edilmesi durumunda iptal

27.30 Önceden ayrılmış değer düşüklüğü zararı, değer düşüklüğüne uğramış tek bir varlığın geri kazanılabilir tutarına dayalı olduğunda aşağıdaki hükümler uygulanır:

(a) Varlığın geri kazanılabilir tutarı içinde bulunulan raporlama tarihinde tahmin edilir.

(b) Varlığın tahmini geri kazanılabilir tutarı defter değerini aşıyorsa, defter değeri, geri kazanılabilir tutara, aşağıda (c)’de tanımlanan kısıtlamaya tabi olarak yükseltilir. Söz konusu yükseltme işlemi değer düşüklüğü zararının iptali niteliğindedir. İptal edilen tutar, anında kâr veya zararda muhasebeleştirilir.

(c) Varlığın değer düşüklüğü zararının iptali nedeniyle artan defter değeri, önceki dönemlerde söz konusu varlık için değer düşüklüğü zararı muhasebeleştirilmemiş olsaydı ulaşacağı (amortisman veya itfa payı düşülmüş olarak) defter değerini aşamaz.

(d) Değer düşüklüğü zararının iptal edilmesinin ardından, varlığın amortisman gideri (itfa payı), kalıntı değeri (varsa) düşülmüş düzeltilmiş defter değerinin gelecek dönemlerde varlığın kalan yararlı ömrüne sistematik bir çerçevede dağıtılmasını sağlayacak şekilde düzeltilir.

27.31 Orijinal değer düşüklüğü zararı, varlığın ait olduğu nakit yaratan birimin gerçeğe uygun değerine dayalı olduğunda, aşağıdaki hükümler uygulanır:

(a) Nakit yaratan birimin geri kazanılabilir tutarı, içinde bulunulan raporlama tarihinde tahmin edilir.

(b) Nakit yaratan birimin tahmini geri kazanılabilir tutarı defter değerini aşıyorsa, aşan kısım, değer düşüklüğünün iptali niteliğindedir. İptal tutarı, birimin şerefiye dışındaki varlıklarına, söz konusu varlıkların defter değerleri ile orantılı olarak, aşağıda (c)’de tanımlanan kısıtlamalar çerçevesinde dağıtılır. Defter değerlerindeki bu artışlar, tek tek varlıklar açısından değer düşüklüğü zararının iptali olarak değerlendirilir ve anında kâr veya zararda muhasebeleştirilir.

(c) Nakit yaratan bir birimin değer düşüklüğü zararının iptalinin dağıtılması sırasında, söz konusu iptal tutarının, varlıkların defter değerini aşağıdakilerden düşük olanının üzerine yükseltmemesi gerekir:

(i) Geri kazanılabilir tutar ve

(ii) Önceki dönemlerde söz konusu varlık için herhangi bir değer düşüklüğü zararı muhasebeleştirilmemiş olsaydı, varlığın ulaşacağı defter değeri (amortisman veya itfa payı düşülmüş olarak).

(d) (c)’de tanımlanan kısıtlamadan dolayı bir varlığa dağıtılamayan değer düşüklüğü iptalini aşan tutar, nakit yaratan birimin şerefiye dışındaki diğer varlıklarına orantılı olarak dağıtılır.

(e) Bir değer düşüklüğünün iptalinin muhasebeleştirilmesinin ardından, uygulanması mümkünse, nakit yaratan birimdeki her bir varlığın gelecek dönemlerdeki amortisman gideri (itfa payı), kalıntı değeri (varsa) düşülmüş düzeltilmiş defter değerinin gelecek dönemlerde varlığın kalan yararlı ömrüne sistematik bir çerçevede dağıtılmasını sağlayacak şekilde düzeltilir.